来源: 中国税务报
《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号，以下简称通知）已于5月27日发出，作为统领当前和下一阶段“营改增”试点政策的重要操作性文件，通知从哪些方面对原有政策作出整合、调整和完善？这种新变化体现出何种政策意图和背景含义？日前，有关财税专家对此作出权威解读。
——为了便于征纳双方了解和执行政策，通知整合了前期试点的税收政策。专家表示，自2012年11月以来，财税部门先后以财税文号发布了9个“营改增”试点相关政策文件，目前共有8个文件有效。由于试点政策散布在多个文件中，增加了征纳双方执行的难度。为了便于征纳双方理解和执行，通知整合现有6个文件中的政策，形成了4个附件。另外2个文件由于内容涉及暂时无需调整的关于总分机构缴纳增值税的规定，此次没有调整。
——为了规范税制，取消了部分过渡政策。专家表示，由于之前“营改增”采取的是地区试点的方式，为了避免试点地区和非试点地区政策差异对试点纳税人正常经营造成的不利影响，试点时延续了部分营业税差额征税和按运输费用结算单据等计算进项税抵扣的规定。8月1日“营改增”试点推向全国后，境内提供应税服务的纳税人将适用统一的增值税制度，上述过渡规定已无必要。据此，通知对现行政策作出三个方面的调整：
一是取消了部分差额征税规定。“营改增”在全国范围内推开后，为解决同一行业纳税人之间业务分包重复征税问题的差额征税规定已由增值税抵扣机制替代，因此，通知取消了纳税人提供交通运输服务、仓储服务、广告代理服务和国际货物运输代理的差额征税规定。由于目前金融业尚未纳入“营改增”范围，为保证融资租赁服务业的税负不发生大的变化，通知保留了融资租赁服务的差额征税规定。
二是取消了按运输费用结算单据等计算进项税的规定。考虑到按运输费用结算单据等计算进项税的方式，实质上是一种虚拟抵扣规定，而且，交通运输业在全国实施“营改增”后，提供交通运输服务的纳税人均可开具增值税专用发票，无需延续上述虚拟抵扣规定。因此，通知取消了试点纳税人和原增值税纳税人，按交通运输费用结算单据注明金额和7%扣除率计算进项税的规定；取消了试点纳税人接受试点小规模纳税人提供交通运输服务，按增值税专用发票注明金额和7%扣除率计算进项税的规定。
三是取消了允许未与我国达成双边运输免税安排国家和地区的单位和个人暂按3%征收率代扣代缴增值税的规定。该政策是为了平衡试点地区增值税和非试点地区营业税之间的政策力度，交通运输业“营改增”试点在全国推开后，各地制度已经统一，因此，上述单位和个人应按提供应税服务的适用税率代扣代缴增值税。
——根据试点反映的情况，修改完善了部分政策。专家表示，在前期试点中，有部分地区的纳税人反映，因现行制度规定纳税人不得抵扣自用应征消费税的摩托车、汽车和游艇的进项税额，导致纳税人税负不合理增加。为了使税制更加合理，并减轻纳税人负担，通知取消了不允许试点纳税人和原增值税纳税人抵扣其自用应征消费税摩托车、汽车和游艇进项税的规定。
此外，试点纳税人对外提供服务时可能存在出口服务既适用增值税免税又适用增值税零税率的情况，为了明确纳税人的权利，避免引起歧义，通知增加了优先适用零税率的规定。
专家表示，交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点推向全国后，其他行业将采取全行业试点的方式推开，届时将没有试点地区和非试点地区的区别，因此，通知删除了此前文件中有关非试点地区和试点地区的表述。
“营改增”新政，新在哪儿
自8月1日起，在全国范围内开展的“营改增”统一执行财税〔2013〕37号文件，此前发布的若干文件废止。“营改增”新政与以前的政策有什么不同？对纳税人有什么影响？这是社会关注的焦点。北京几家税务师事务所通过深入分析，归纳出“营改增”新政与原有政策的五大变化。
五大变化影响深远
5月27日，财政部和国家税务总局发布《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号，以下简称通知），规定自8月1日起，在全国范围内开展的交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点（以下简称“营改增”），统一按通知的规定执行，此前发布的有关“营改增”的若干文件废止。
通知的内容与以前实施的政策有什么不同？对纳税人有什么影响？这是社会关注的焦点。5月27日通知公布后，中汇税务师事务所、北京致通振业税务师事务所和北京华兴盛税务师事务所就组织精兵强将，连夜开展对比分析。他们认为，“营改增”新政将广播影视服务纳入试点范围，在部分现代服务业税目中新增广播影视服务子目，扩大了试点范围；为适应“营改增”的全国推行，整合、调整和完善了前期试点政策，完善了征管办法。从内容看，主要有以下几大变化。
广播影视服务纳入试点范围
中汇税务师事务所副总裁王冬生介绍，在通知制订过程中，有关部门就征求了他们的意见。通知将广播影视服务纳入试点范围，在部分现代服务业税目中新增广播影视服务子目，扩大了现代服务业“营改增”试点范围。这样一来，纳入“营改增”试点范围的部分现代服务业子目就达到了7个：研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务和广播影视服务。广播影视服务，包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行服务和播映服务。
王冬生认为，将广播影视服务纳入“营改增”试点范围，标志着“营改增”试点范围从生产性服务业扩大到了生活性服务业。因为广播影视服务的播映服务，即在影院、剧院、录像厅及其他场所播映广播影视节目（作品），以及通过电台、电视台、卫星通信、互联网、有线电视等无线或有线装置播映广播影视节目（作品），已经是直接面向广大的个人消费者，为居民的文化生活提供服务。这不仅对振兴文化产业意义重大，还可以为今后“营改增”试点范围扩大到金融、餐饮等生活服务业积累经验。
北京致通振业税务师事务所技术部项目经理李应华认为，广播影视服务业一次性在全国范围内全面推行，比起之前试点的行业先在部分城市进行，对企业的税收影响会好很多。因为增值税只就增值部分征税，企业在购进环节能否取得增值税专用发票或取得增值税专用发票的多少，将直接影响企业的增值税税负。如果企业在试点以外地区购买应税服务，势必无法取得增值税专用发票，这类型企业的税负，较“营改增”之前的税负会有所上升。而广播影视服务业一次性在全国范围内全面推行，该行业享受“营改增”好处将会增加。不过企业的税负是否会下降，各企业则不尽相同。影视服务公司主要的成本是人力成本，此外就是房租等。经过测算，在影视服务公司成本费用中，只要有占收入11.67%的部分能够取得税率为6%的增值税专用发票，则企业的税负就会与营业税政策下的税负持平，否则会上升。“营改增”后，广播影视服务业一般纳税人税率从5%上升到6%，名义税率提高了1个百分点；小规模纳税人征收率为3%，税负将有很大程度的降低。
摩托车、汽车、游艇可以抵扣进项税
北京华兴盛税务师事务所有限公司副总经理陈志坚介绍，“营改增”新政将应征消费税的摩托车、汽车和游艇纳入增值税抵扣范围，完善了增值税链条，降低了企业税负，也有助于提升摩托车、汽车和游艇的消费。
王冬生介绍，增值税暂行条例实施细则第25条规定，纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车和游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。因此，此前原增值税一般纳税人购入应征消费税的摩托车、汽车和游艇，取得的进项税额不能抵扣。在上海市推行“营改增”时，《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2011〕111号附件1）第24条明确规定，自用的应征消费税的摩托车、汽车和游艇的进项税额不得从销项税额中抵扣，但作为提供交通运输业服务的运输工具和租赁服务标的物的除外。通知附件1《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》则取消了上述规定，也就是说，从8月1日起，增值税一般纳税人购入应征消费税的摩托车、汽车和游艇，取得的进项税额可以抵扣。
王冬生认为，政策调整后，可以抵扣进项税的摩托车、汽车和游艇，也仍然仅限于生产经营用的部分，属于个人消费的，仍然不能抵扣。纳税人需要区分摩托车、汽车和游艇的用途，否则会产生税务风险。
差额征税政策基本淡出
陈志坚认为，取消大部分增值税差额征税政策是“营改增”新政的一大变化，与前期试点政策相比，全国试点政策只保留了有形动产融资租赁服务差额征税政策。
差额征税是营业税常用的一种税基计算方法，即纳税人在缴纳营业税时，对其代收代垫金额允许从应税金额中扣除。由于前期“营改增”只是部分地区试点，交通运输业和部分现代服务业没有完全纳入增值税抵扣链条内，因此对应税服务范围的税基计算沿用了营业税的差额征税办法，对纳税人提供交通运输服务、仓储服务、广告代理服务和国际货物运输代理服务采取差额征税办法。比如广告
